BijakPajak.com

Pokok-Pokok Hasil Riset Terhadap Pasal 9 UU PPN Dalam Rangka Penyusunan Karya Ilmiah

Dalam sebuah artikel pada laman Kementerian Hukum dan HAM Republik Indonesia yang berjudul Penafsiran Undang-Undang dari Perspektif Penyelenggara Pemerintahan, buku karya Prof. Dr. Mr. S. Prajudi Atmosudirdjo yang berjudul Hukum Administrasi Negara sangat menginspirasi. Dalam makalah tersebut dinyatakan bahwa Pemerintah dalam penyelenggaraan pemerintahan mengambil keputusan pelaksanaan atau eksekutif (politieke daad), artinya penegakkan undang-undang dan wibawa negara. Keputusan administratif merupakan keputusan penyelenggaraan atau realisasi (materiele daad).

• Pokok-Pokok Hasil Riset Terhadap Pasal 9 UU PPN Dalam Rangka Penyusunan Karya Ilmiah
• A. Literatur Pajak Pertambahan Nilai
• B. Riset Hukum Normatif atas Pasal 9 UU PPN
• B.1. Dasar Norma Hukum
• B.2. Sistematika Susunan Norma Dalam Pasal 9 UU PPN
• 1) Norma Ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN
• 2) Norma Ayat (8) dalam Pasal 9 UU PPN
• 3) Norma Ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN
• C. Sumber Sengketa Pasal 9 ayat (9) UU PPN
• D. Hubungan Tiga Norma Dalam Pasal 9 UU PPN
• E. Simpulan Akhir

Ada beberapa poin yang menarik sebagai berikut:

1. Bahwa setiap pejabat Pemerintah secara otomatis merangkap sebagai administrator, oleh karena Pemerintah adalah Kepala Administrasi Negara, kecuali dalam hal organisasi pemerintahan daerah dan desa. Penyelenggara pemerintahan memainkan peranan sentral dalam melakukan penafsiran undang-undang, agar undang-undang dapat dijalankan sebagaimana mestinya dan untuk menjalankan tugas-tugas administrasi.
2. Penyelenggara pemerintahan harus mengerti maksud pembentuk undang-undang, menangkap motif atau niatan (intens) pembentuk undang-undang atau menemukan kembali maksud dan tujuan yang aktual juga historis dari pembentuk undang-undang serta menghasilkan makna baru yang progresif.

Saat ini dimana penerimaan negara sangat dibutuhkan untuk membiayai pengeluaran negara dan pembangunan, perlu dibangun kesadaran kolektif penyelenggara negara bahwa pengkreditan Pajak Masukan merupakan sarana memberikan keadilan bagi publik khususnya para PKP yang membantu otoritas pajak dalam memungut dan menyetorkan PPN ke kas negara.

Namun, pengkreditan Pajak Masukan juga bisa menjadi salah satu modus untuk menggembosi penerimaan negara oleh oknum-oknum PKP yang dengan sengaja melalui cara-cara yang halus dan secara samar sehingga terkadang sulit untuk menangkap motif pencurian uang negara oleh oknum-oknum PKP tersebut.

Berdasarkan contoh nyata dari hasil uji bukti saat pemeriksaan sidang banding di Pengadilan Pajak tahun 2020 ditemukan bahwa PKP tidak terbukti telah melakukan pembayaran perolehan/pemanfaatan BKP/JKP termasuk atas Pajak Masukan untuk tahun pajak 2014. Secara sepihak Pemohon Banding mengakui bahwa ada perjanjian dengan lawan transaksi mengenai perpanjangan jatuh tempo pembayaran saat dilakukan uji bukti.

Dengan tempo transaksi yang tidak lazim dan memperhatikan substansi Pajak Masukan sebagai pengurang Pajak Keluaran yang dipungut dan disetorkan ke kas negara, sangat diperlukan aturan yang ketat dan tegas untuk mengawal kebijakan penerimaan negara dari PPN agar tidak menjadi objek penggembosan uang negara.

Mengambil hikmah dari kasus nyata di atas, pengkreditan Pajak Masukan perlu menjadi kepentingan bersama bahwa secara legal pengkreditan Pajak Masukan harus diatur secara rigid dan tegas demi menghindari penggembosan uang negara oleh pihak yang tidak bertanggung jawab namun harus juga memperhatikan kepentingan dan hak publik agar tidak dilakukan dengan semena-mena oleh oknum aparatur perpajakan.

A. Literatur Pajak Pertambahan Nilai

Tafsiran Pasal 9 ayat (9) UU PPN telah secara luas beredar sejak diundangkan dan menjadi acuan literatur PPN dalam pendidikan perpajakan di tanah air .

Dari penelitian dua buku, pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran tetap mengacu pada salah satu ketentuan yang diatur dalam Pasal 9 ayat (9) UU PPN dan penjelasannya. Contoh serta skema mekanisme pengkreditan Pajak Masukan dan Pajak Keluaran pun disampaikan untuk mempermudah pemahaman pembaca.

Kedua buku dimaksud adalah buku karya Untung Sukardji yang berjudul Pajak Pertambahan Nilai dan buku karya Darussalam, Danny Septriadi, dan Khisi Armaya Dhora tahun 2018.

Dalam buku Pajak Pertambahan Nilai karya Untung Sukardji, dinyatakan:

“Dalam memori penjelasan Pasal 9 ayat (9) UU PPN 1984 lebih lanjut ditegaskan bahwa apabila suatu Faktur Pajak diterima telah melampaui bulan ketiga setelah akhir tahun buku, maka pengkreditan Pajak Masukan yang tercantum di dalamnya dapat dilakukan dengan cara pembetulan SPT Masa PPN dari Masa Pajak yang bersangkutan, yaitu Masa Pajak sesuai dengan bulan pembuatan Faktur Pajak, dengan sendirinya sepanjang memenuhi syarat yang sama.”

Dalam buku lainnya yang ditulis oleh praktisi dan konsultan pajak yang berjudul Konsep dan Studi Komparasi Pajak Pertambahan Nilai oleh Darussalam, Danny Septriadi, dan Khisi Armaya Dhora, tahun 2018, disebutkan:

“Lebih lanjut, UU PPN juga mengatur bahwa apabila jangka waktu 3 (tiga) bulan tersebut telah dilampaui, pengkreditan pajak masukan tersebut tetap dapat dilakukan melalui pembetulan SPT Masa PPN yang bersangkutan. Untuk lebih jelasnya dapat dilihat contoh sebagai berikut.

PT Insan Abadi melakukan penyerahan BKP kepada PT Makmur Jaya pada tanggal 15 Januari 2017. Faktur pajak atas transaksi tersebut dibuat pada tanggal yang sama. Namun, faktur pajak baru diterima pada bulan Juni 2017. Dalam kasus ini, PT Makmur Jaya dapat mengkreditkan pajak masukan dalam faktur pajak tersebut dalam SPT Masa PPN Januari 2017 (SPT PPN dengan masa yang sama dengan tanggal pembuatan faktur pajak) dengan cara pembetulan.

Berdasarkan penelitian pada beberapa buku Pajak Pertambahan Nilai lain, konsep dan ketentuan yang dibahas mengenai pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran tidak berbeda dengan konsep dan ketentuan pada kedua buku di atas.

Ada keterbatasan pada literatur PPN yang beredar yang hanya fokus pada pembahasan ayat per ayat sebagaimana penjelasan ayat per ayat dalam UU PPN. 

Keterbatasan materi yang disampaikan oleh para ahli perpajakan dalam menyampaikan bahasan ketentuan Pasal 9 ayat (9) UU PPN dalam karyanya masing-masing dimungkinkan karena tidak ada dokumen sumber tertulis lain. Dokumen dimaksud adalah naskah akademik dalam penyusunan UU PPN atau teks minuta dari pembahasan materi UU PPN atau yang sejenis. Tidak diketahui ada atau tidak adanya dokumen dimaksud menjadi kendala dalam penelusuran cerita atas latar belakang, maksud dan tujuan kandungan Pasal 9 UU PPN.

Keterbatasan sumber tertulis sebagaimana dijelaskan di atas merupakan kondisi nyata. Diperlukan adanya pendekatan dan upaya lain untuk menggali lebih dalam untuk memahami ketentuan Pasal 9 UU PPN. Seperti halnya karya sastra, penggalian lebih dalam atas kandungan yang ada dalam Pasal 9 UU PPN dapat menggunakan pendekatan kandungan makna secara intrinsik dan ekstrinsik.

Pasal 9 UU PPN sebagai objek penelitian dapat diteliti melalui unsur intrinsik dengan mempelajari sistematika penyusunan ayat per ayat dalam pasal dimaksud. Penggalian makna dari sisi gramatikal dan leksikal menjadi pilihan bagi Terbanding untuk meneliti lebih dalam latar belakang, maksud dan tujuan disusunnya UU PPN khususnya Pasal 9.

Dari sisi ekstrinsik UU PPN, kepentingan para users dan implementasi di lapangan tentunya menjadi pertimbangan bagi para para penyusun UU PPN yang terdiri dari perwakilan rakyat (anggota DPR), penyelenggara pemerintah (eksekutif), dan para pemangku kepentingan lain seperti akademisi, para ahli perpajakan, para ahli bahasa, kaum profesional, pihak swasta (KADIN) dan pihak lainnya. Kepentingan dan kemampuan masyarakat dalam melaksanakan ketentuan yang diatur, sudah barang tentu menjadi pertimbangan yang utama dalam merumuskan norma-norma yang dikandung dalam Pasal 9 UU PPN.

B. Riset Hukum Normatif atas Pasal 9 UU PPN

Untuk melengkapi tafsir resmi sebagaimana dijelaskan dalam penjelasan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN yang merupakan salah satu bagian kecil dari Pasal 9 UU PPN, perlu pembahasan dan pemahaman kandungan Pasal 9 UU PPN lebih mendalam dan secara menyeluruh.

Tulisan dalam riset ini bermaksud memberikan pemahaman kandungan Pasal 9 UU PPN secara holistik agar tidak terjadi distorsi pemahaman norma pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran yang bersifat parsial.

Tujuan riset ini adalah memperkuat argumentasi hukum pengkreditan Pajak Masukan dengan Keluaran dengan menggunakan pendekatan secara menyeluruh dan menyelaraskan pemahaman norma-norma hukum yang diatur dengan mencari sudut pandang yang berbeda dalam kerangka Pasal 9 UU PPP secara komprehensif.

Kebijakan Pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran (Kebijakan PMPK) memberikan kepercayaan pada Pengusaha Kena Pajak (PKP) untuk menghitung, melaporkan, dan menyetorkan PPN ke kas negara.

PKP selaku pemungut PPN dan juga selaku konsumen akhir harus mengerti dan memahami ketentuan dalam UU PPN yang mengatur berapa jumlah PPN yang harus disetor PKP ke kas negara atau jumlah yang lebih dibayar yang dapat dikembalikan ke PKP.

B.1. Dasar Norma Hukum

Dari sistematika susunan norma yang diatur dalam Pasal 9 UU PPN, perlu digali apa yang menjiwai Pasal 9 UU PPN. Walaupun susunan ayat dalam pasal dimaksud secara lengkap telah mengalami amandemen namun dari sistematika ayat yang dipertahankan dapat terlihat pokok pikiran yang menjiwai kandungan Pasal 9 UU PPN.

Hal pertama yang menarik adalah norma pengkreditan Pajak Masukan dan Pajak Keluaran yang diatur pada ayat (2) dan ayat (9) namun tidak diatur pada posisi ayat yang berdekatan.

Timbul pertanyaan:

pertama, mengapa kedua norma dimaksud tidak diatur pada dua ayat yang berdekatan, misalnya ayat (2) dan ayat (3),

kedua, bagaimana hubungan norma pada kedua ayat dimaksud?

Sebelum menjelaskan kedua pertanyaan di atas, dipandang perlu untuk memahami hal-hal mendasar berikut ini:

>   Norma Materiil dan Norma Formal

Untuk mempelajari kandungan suatu norma hukum perlu dipahami bahwa ada norma yang bersifat materiil dan bersifat formal. Norma atau ketentuan materiil Pajak Pertambahan Nilai (PPN) diatur dalam UU PPN salah satunya adalah norma pengkreditan Pajak Masukan dalam Pasal 9 ayat (2) dan ayat (9) UU PPN.

Perlu dipahami bersama bahwa norma yang diatur pada ayat (2) ataupun ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN merupakan ketentuan materiil yang tidak dapat dieksekusi secara langsung. Pada kedua ayat dimaksud tidak mengatur ketentuan formal pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran.

Ketentuan formal merupakan ketentuan yang mengatur pelaksanaan ketentuan materiil. Dalam hal ini pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran pada Masa Pajak yang sama dan pada Masa Pajak tidak sama merupakan ketentuan materiil yang diatur dalam Pasal 9 UU PPN.

Untuk menjalankan ketentuan materiil pengkreditan Pajak Masukan diperlukan prosedur atau tata cara pengisian SPT dan tata cara pelaporan/penyampaian SPT, yang diatur dalam UU KUP dan turunannya.

>   Substansi Masa Pajak 

Pembahasan perlu masuk pada substansi Masa Pajak mengingat Masa Pajak termasuk objek yang diatur dalam norma materiil Pasal 9 ayat (2) dan ayat (9) UU PPN. Definisi Masa Pajak menjadi bagian penting dalam memahami kewajiban PPN dan mekanisme pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran.

Pada awalnya istilah Masa Pajak merujuk pada Pasal 1 huruf w UU Nomor 8 Tahun 1983  (UU PPN), disebutkan bahwa “Masa Pajak adalah jangka waktu yang lamanya sama dengan satu bulan takwim, kecuali ditetapkan lain oleh Menteri Keuangan”.

Pada UU Nomor 6 Tahun 1983 (UU KUP) definisi Masa Pajak adalah jangka waktu tertentu yang digunakan sebagai dasar untuk menghitung jumlah pajak yang terhutang.

Saat ini terminologi Masa Pajak hanya diatur dalam UU Nomor 6 Tahun 1983 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 16 Tahun 2009. Sesuai dengan UU KUP yang saat ini berlaku, Masa Pajak adalah jangka waktu yang menjadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang ini.

Definisi Masa Pajak di atas secara substansi mengacu pada jangka waktu sesuai dengan kondisi yang berjalan berurutan secara normal menurut tahun kalender.

Ketentuan materiil Pasal 9 ayat (2) dan ayat (9) UU PPN yang mengatur pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran sesuai dengan substansi Masa Pajak yaitu mengacu pada peristiwa pada masa berjalan yang berurutan secara normal menurut tahun kalender.

Untuk melaksanakan ketentuan materiil Pasal 9 UU ayat (2) dan ayat (9) PPN sesuai dengan peristiwa pada masa berjalan yang berurutan secara normal menurut tahun kalender, diatur melalui ketentuan formal dalam UU KUP yaitu Pasal 3 sampai dengan Pasal 7 yang antara lain mengatur: tata cara pengisian SPT dan batas waktu penyampaian/pelaporan.  Artinya ketentuan materiil Pasal 9 ayat (2) dan ayat (9) UU PPN dijalankan melalui prosedur pelaporan SPT Masa PPN normal.

B.2. Sistematika Susunan Norma Dalam Pasal 9 UU PPN

Penelitian dimulai dari sistematika susunan ayat dalam Pasal 9 UU PPN, dimana saat ini ayat (2) merupakan pokok pikiran yang menjiwai Pasal 9 UU PPN. Pada ayat selanjutnya diatur norma-norma lain yang merupakan operasional atau penjabaran dari norma pada ayat (2).

Norma-norma yang diatur dalam Pasal 9 UU PPN setelah ayat (2) antara lain adalah:

a- ketentuan Pajak Masukan sebelum berproduksi,

b- ketentuan Faktur Pajak,

c- ketentuan PPN yang harus disetor,

d- ketentuan restitusi/kompensasi,

e- ketentuan pengkreditan Pajak Masukan alternatif yang diatur pada ketentuan lain,

f-  ketentuan larangan atau pantangan terhadap proses pengkreditan Pajak Masukan sebagai kredit/pengurang Pajak Keluaran, dalam hal larangan-larangan dimaksud dilakukan oleh PKP maka akan berakibat pengkreditan Pajak Masukan tidak diberlakukan,

g- ketentuan norma perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan, dan

h- ketentuan Pajak Masukan dalam restrukturisasi badan usaha.

Norma yang ada dalam Pasal 9 UU PPN berupa ketentuan materiil dan ketentuan formal. Untuk ketentuan materiil secara umum tidak dapat dijalankan secara langsung. Ketentuan materiil dalam UU PPN dijalankan melalui ketentuan formal dalam UU KUP atau Peraturan Menteri Keuangan yang merupakan penjabaran atau berisi prosedur-prosedur untuk menjalankan ketentuan materiil UU PPN.

Dari inventarisasi norma-norma dalam Pasal 9 UU PPN di atas, terdapat hal-hal menarik pada norma-norma di bawah ini yang sangat berkaitan dengan perkara sengketa yaitu:

1) norma Pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, ayat (2).

2) norma larangan atau pantangan terhadap proses pengkreditan Pajak Masukan sebagai kredit Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, yang akan berakibat pengkreditan Pajak Masukan tidak diberlakukan, ayat (8) huruf i.

3) norma perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan, ayat (9).

1) Norma Ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN

Kandungan pada norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN merupakan rumus atau doktrin yang menjadi pedoman dalam memperhitungkan kewajiban PPN yang harus disetor ke kas negara oleh PKP. Dalam hal tertentu dimungkinkan bahwa PKP masih memiliki hak atas kelebihan pembayaran PPN.

Sesuai dengan definisi Pajak Masukan yaitu:

“Pajak Masukan adalah Pajak Pertambahan Nilai yang seharusnya sudah dibayar oleh Pengusaha Kena Pajak karena perolehan Barang Kena Pajak dan/atau perolehan Jasa Kena Pajak dan/atau pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean dan/atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean dan/atau impor Barang Kena Pajak”.

Merujuk pada definisi di atas, Pajak Masukan identik dengan pengeluaran atas perolehan atau pemanfaatan suatu BKP/JKP dari dalam negeri dan/atau luar daerah Pabean. Bagi Wajib Pajak yang telah dikukuhkan menjadi PKP memiliki hak untuk menggunakan Pajak Masukan dimaksud sebagai pengurang Pajak Keluaran dan kewajiban PPN yang disetor ke kas negara oleh PKP hanya sebesar Pajak Keluaran yang dipungut dikurangkan dengan Pajak Masukan pada Masa Pajak yang sama.

Kandungan norma ayat (2) adalah sebagai berikut:

Norma pada ayat (2) merupakan ketentuan yang bersifat materiil. Dalam prakteknya ketentuan materiil ayat (2) menggunakan media Surat Pemberitahuan (SPT) Masa PPN sesuai Masa Pajaknya untuk mengkreditkan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada pada Masa Pajak yang sama.

Menurut terminologi Masa Pajak yang secara substansi mengacu pada jangka waktu sesuai dengan kondisi yang berjalan normal menurut tahun kalender untuk menghitung, menyetor dan melaporkan pajak terutang maka proses pengkreditan PM dengan PK menggunakan ketentuan formal yang diatur dalam Pasal 3 sampai dengan Pasal 6 UU KUP.

Pasal 3 sampai dengan Pasal 6 UU KUP mengatur ketentuan pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran mulai dari tata cara pengisian secara benar, lengkap, dan jelas, dan tata cara penyampaian SPT.

Perlu dipahami bahwa sebagai norma yang diatur secara rigid, Pajak Masukan (PM) dikreditkan dengan Pajak Keluaran (PK) yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, dalam prakteknya PKP dituntut untuk patuh. PKP harus menjalankan norma tersebut, yaitu Pajak Masukan dan Pajak Keluaran harus memenuhi kriteria dibuat pada Masa Pajak yang sama (artinya faktur pajak PM dan PK dibuat sesuai transaksi penyerahan atau pembayaran mana yang lebih dahulu terjadi sebagai dasar pajak terutang sesuai prinsip akrual), penghitungan Pajak Masukan sebagai pengurang Pajak Keluaran harus dicantumkan dalam SPT Masa sesuai Masa Pajak dari PM dan PK dibuat dan dilaporkan ke Direktorat Jenderal Pajak.

Pajak Masukan untuk dapat dikreditkan pun harus memenuhi kriteria sebagaimana dijelaskan dalam penjelasan ayat (2) : “Pajak Masukan yang wajib dibayar tersebut oleh Pengusaha Kena Pajak dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungutnya dalam Masa Pajak yang sama”, yaitu:

– perolehan/pemanfaatan BKP/JKP atas PPN-nya harus dibayar, artinya ada bukti arus uang keluar untuk pembayaran BKP/JKP dan PPN-nya, dan

– Pajak Keluaran dipungut dengan bukti adanya faktur pajak.

Secara substansi pembayaran dan faktur pajak harus dibuktikan oleh PKP. Kepentingan apa yang membuat para penyusun UU PPN mensyaratkan bahwa Pajak Masukan harus sudah dibayar dan ada bukti pungutnya. Untuk menjawab hal tersebut perlu diberikan contoh kasus atas kelebihan pembayaran PPN atau restitusi.

Bagaimana otoritas pajak meyakini bahwa Wajib Pajak yang melaporkan SPT Masa PPN dengan status Lebih Bayar PPN dan meminta pengembalian Lebih Bayar PPN? Atau terhadap Wajib Pajak yang mengurangkan Pajak Keluaran yang dipungutnya dengan Pajak Masukan dari pengeluaran operasional PKP? Jawabnya adalah dengan pemeriksaan dan uji bukti.

Kasus ini nyata bahwa dalam uji bukti di Pengadilan Pajak ditemukan atas Pajak Masukan yang menjadi pengurang Pajak Keluaran yang dipungut ternyata setelah diuji tidak ditemukan adanya pembayaran PPN dan perolehan BKP/JKP-nya. PKP beralasan bahwa tidak ada bukti pembayaran karena masih dalam perpanjangan jatuh tempo pembayaran. Setelah alasan dimaksud diuji kembali ditemukan bahwa setelah sekian tahun sampai dengan dilakukan uji bukti pun belum ada pembayaran.

Lantas dimanakah letak Lebih Bayar PPN-nya jika Pajak Masukan yang menjadi sumber pengurang atau kredit pajak atau kelebihan bayar PPN dalam SPT Masa PPN tidak terbukti adanya pembayaran PPN. Substansi tindakan Wajib Pajak seperti ini tidak berbeda dengan transaksi fiktif atau faktur pajak yang terbit tidak berdasarkan transaksi sebenarnya, artinya tidak terbukti ada arus uang dan arus barang. Tidak ada Pajak Masukan yang telah dibayar artinya tidak dapat pula pengembalian PPN dilakukan melalui prosedur restitusi PPN.

Untuk menjaga agar tidak ada penggembosan uang pajak yang dipungut oleh PKP melalui teknik-teknik terselubung dan samar oleh oknum PKP, telah disusun norma berupa ketentuan larangan atau pantangan terhadap pengkreditan Pajak Masukan khususnya ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN. Demi mengamankan uang pajak yang telah dipungut dan tidak disalahgunakan oleh PKP maka diperlukan pengaturan secara rigid atas Pajak Masukan yang dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, dengan syarat dibuktikan adanya pembayaran dan bukti pungut faktur pajak. 

2) Norma Ayat (8) dalam Pasal 9 UU PPN

Kandungan pada norma ayat (8) dalam Pasal 9 UU PPN merupakan macam-macam pengeluaran Wajib Pajak. Pengeluaran dapat berupa perolehan atau pemanfaatan BKP/JKP yang terutang PPN namun atas pengkreditan Pajak Masukannya tidak dapat diberlakukan.

Pajak Masukan dimaksud tidak dapat dikreditkan bukan karena substansi materiilnya namun karena PKP menerapkan ketentuan tidak sesuai dengan norma materiilnya atau dalam pelaksanaannya berlawanan dengan substansi materiilnya.

Misalnya ketentuan materiil bahwa Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah perolehan BKP/JKP yang terutang PPN yang mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha. Namun, dalam prakteknya PKP mengkreditkan Pajak Masukan atas perolehan BKP/JKP yang tidak mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha.

Ketentuan materiil lainnya pada ayat (8) adalah ketentuan yang diatur pada huruf i yaitu Pajak Masukan tidak dilaporkan dalam SPT Masa PPN dalam Masa Pajak yang Sama, sebagai berikut:

– Pajak Masukan Januari 2020 dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut Masa Pajak yang sama yaitu Januari 2020. Dalam hal dilakukan pemeriksaan perpajakan ditemukan Pajak Masukan Januari 2020 dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada masa Februari 2020, pemeriksa pajak akan mengoreksi kredit Pajak Masukan Januari 2020.

– Dalam prakteknya, PKP secara substantive telah membayar PPN atas perolehan atau pemanfaatan BKP/JKP dibuktikan dengan faktur pajak dan Pajak Masukan Januari 2020 dilaporkan dalam SPT Masa PPN Februari 2020 normal, bila pemeriksa pajak mengaudit SPT Masa PPN Februari 2020 dan menemukan Pajak Masukan Januari 2020 dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada masa Februari 2020 maka praktek pelaporan SPT tersebut tidak sesuai dengan ketentuan materiil ayat (2), yang pada akhirnya pengkreditan Pajak Masukan Januari 2020 akan dikoreksi oleh pemeriksa pajak.

– Contoh di atas merupakan implementasi pengkreditan Pajak Masukan tanpa melihat ketentuan lain dan semata-mata hanya menggunakan ketentuan materiil norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN yaitu Pajak Masukan suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama. Bagi PKP yang tidak mempraktekkan norma pada ayat (2) ini sesuai dengan ketentuan materiilnya maka implementasi pengkreditan Pajak Masukan atau PPN yang telah dibayar tidak dapat diberlakukan menurut ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN.

3) Norma Ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN

# Latar Belakang Muncul Ayat (9)

Melanjutkan contoh kasus di atas, kita ketahui bersama bahwa norma ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN memberikan perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan yaitu pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir.

Artinya Pajak Masukan Januari 2020 yang seharusnya dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Januari 2020 namun karena suatu hal yang tidak memungkinkan (faktur pajak terlambat diterima) PKP akhirnya mengkreditkan Pajak Masukan Januari 2020 dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada masa Februari 2020.

Untuk membuka pemahaman substansi munculnya ayat (9) terkait dengan perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan, mari kita gunakan contoh kasus di atas.

Ditanyakan:

“Apakah PKP bisa mengkreditkan Pajak Masukan yang Masa Pajak-nya telah berakhir (faktur pajak tertanggal 10 Januari 2020 diterima 15 Februari 2020) melalui pembetulan SPT Masa PPN masa Januari 2020 dimana saat itu masih berjalan pada masa Februari 2020 yang secara kebetulan SPT Masa PPN Januari 2020 normal telah dilaporkan tanggal 5 Februari 2020?”.

Dijawab:

Sesuai dengan norma ayat (2): Pajak Masukan dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, dan pengkreditan Pajak Masukan melalui prosedur pembetulan SPT Masa PPN Januari 2020 valid untuk dilakukan mengingat prosedur dimaksud dapat memenuhi syarat norma ayat (2) yaitu Pajak Masukan dan Pajak Keluaran terbit pada Masa Pajak yang sama.

Melalui prosedur pembetulan SPT Masa PPN Januari 2020 secara ketentuan materiil ayat (2) telah dipenuhi walaupun telah ada norma ayat (9) yang membolehkan perpanjangan masa pengkreditan faktur pajak tertanggal 10 Januari 2020 melalui pelaporan SPT Masa PPN normal Februari 2020. Pada kasus ini PKP dihadapkan pada kondisi administrasi faktur pajak yang ringan tertangani dengan baik karena jumlah transaksi dan faktur pajak yang sedikit.

PKP yang bertransaksi dalam hitungan jari tidak akan mempermasalahkan kondisi beban administrasi faktur pajak dan pelaporan SPT Masa PPN setiap bulannya pada Masa Pajak berjalan. Pembetulan SPT Masa PPN setiap masa pada Masa Pajak berjalan pun dapat diatasi dengan mudah.

Namun yang menjadi pertanyaan bagaimana untuk para PKP yang memiliki ratusan/ribuan transaksi.

Bagi PKP yang memiliki ratusan/ribuan transaksi dan faktur pajak akan menghadapi banyak kendala eksternal dalam administrasi faktur pajak dan otomatis mempengaruhi pola pelaporan SPT Masa PPN. PKP akan menangani banyaknya faktur pajak yang terlambat diterima dan akan bertambah kerepotan PKP dengan semakin banyak SPT Masa PPN yang harus dibetulkan pada setiap Masa Pajak berjalan.

# Solusi atas Kondisi Yang Dihadapi PKP

Andai kata tidak ada perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan pada ayat (9) maka PKP pada setiap Masa Pajak akan berhadapan dengan kondisi harus melakukan pembetulan SPT Masa PPN untuk Masa Pajak yang telah berakhir pada setiap Masa Pajak berjalan karena ada kemungkinan setiap masa akan ada faktur pajak yang diterima namun Masa Pajaknya telah berakhir.

Banyak pihak yang menyalahartikan maksud dan tujuan disusunnya ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN. Berdasarkan penelitian, salah satu tujuan disusunnya ayat (9) adalah memberikan kemudahan bagi PKP. Kemudahan pengkreditan Pajak Masukan yang semula hanya dalam jangka waktu satu bulan sesuai masa penerbitan Pajak Masukan dan Pajak Keluaran, sesuai ayat (9) masa pengkreditan Pajak Masukan diperpanjang ke Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir.

Para penyusun UU PPN memahami atas kesulitan pelaksanaan ayat (2) yaitu masa pengkreditan Pajak Masukan yang hanya satu bulan. Pembuat UU PPN memberikan jalan keluar dengan memperpanjang masa pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan Masa Pajak setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir. Hal ini mengindikasikan bahwa norma yang tertuang pada ayat (9) memperhatikan kepentingan PKP.

Norma ayat (9) memberikan kemudahan, keluasan waktu, dan fleksibilitas pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya dengan Pajak Keluaran yang tidak sama. Para penyusun UU PPN memperhatikan kepentingan PKP agar tidak terlalu terbebani dengan doktrin ayat (2) dan larangan pada ayat (8) huruf i.

Berdasarkan penjelasan di atas, dapat dirangkum bahwa latar belakang dan sisi positif dari keberadaan Pasal 9 ayat (9) UU PPN adalah:

1. Terbatasnya masa pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran sebagaimana diatur pada ayat (2) dalam  Pasal 9 UU PPN mengingat untuk dapat dikreditkan Pajak Masukan memenuhi persyaratan pembayaran PPN dan bukti pemungutan faktur pajak serta kriteria lainnya.
2. PKP diberikan kemudahan, keluasan waktu, dan fleksibilitas Pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran pada Masa Pajak yang tidak sama. Hal ini merupakan bentuk akomodasi kepentingan pemungut PPN untuk mengurangi beban administrasi faktur pajak dan mengurangi intensitas pembetulan SPT yang masa dari Pajak Masukan-nya telah berakhir pada Masa Pajak berjalan.
3. Dengan adanya masa perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan artinya Pajak Masukan yang Masa Pajak-nya telah berakhir dapat menjadi kredit atau pengurang Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang tidak sama.

C. Sumber Sengketa Pasal 9 ayat (9) UU PPN

1.    Selama ini banyak PKP yang mempersepsikan ‘pengkreditan pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan setelah Masa Pajak dari Faktur Pajak berakhir’ sebagai pembetulan SPT Masa PPN pada tiga bulan setelah Masa Pajak dari Faktur Pajak berakhir.

2.    Persepsi dimaksud timbul disebabkan banyak PKP yang tidak dapat membedakan ketentuan materiil dan ketentuan formal. Pada akhirnya memaksakan persepsi tersebut sebagai norma yang berlaku dan dipraktekkan di lapangan.

3.    PKP memahami kandungan ketentuan materiil dalam Pasal 9 ayat (9) UU PPN namun  mencampuradukan ketentuan materiil (perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan) dengan ketentuan formal (pelaporan SPT Masa) dalam memahami kandungan Pasal 9 ayat (9) UU PPN.

4.    Pasal 9 ayat (9) UU PPN digunakan Fiskus untuk menganulir pengkreditan Pajak Masukan yang dilaporkan dalam SPT Masa PPN.

5.    Banyak pihak yang masih meragukan penjelasan Pasal 9 ayat (9) UU PPN mengenai pengkreditan Pajak Masukan melalui pembetulan SPT Masa sesuai Masa Pajak penerbitan faktur pajak namun justru melakukan kekeliruan dengan mengikuti pengkreditan Pajak Masukan melalui prosedur pembetulan SPT Masa PPN dalam tiga bulan yang diperkenankan. Padahal kandungan batang tubuh Pasal 9 ayat (9) UU PPN hanya melanjutkan pelaporan SPT Masa PPN normal yang Masa Pajaknya telah berakhir dan secara jelas dalam batang tubuh ayat (9) tidak ada makna pengkreditan Pajak Masukan dengan penggunaan pembetulan SPT.

6.    Ada pendapat bahwa mengkreditkan faktur pajak setelah masa faktur pajak diterbitkan melalui prosedur pembetulan SPT Masa, pada dasarnya merupakan pilihan Wajib Pajak dan masih dalam masa tiga bulan setelah masa pajak sebagaimana diatur dalam Pasal 9 ayat (9) UU PPN.

7.    Pendapat lain menyatakan pembetulan SPT Masa, tidak terdapat pengaturan, kapan harus dilakukan. Dengan demikian sepanjang belum dilakukan pemeriksaan oleh DJP, dua tahun untuk SPT PPN yang lebih bayar, atau sebelum kadaluarsa masa hak dan kewajiban perpajakan, maka Wajib Pajak dapat melakukan pembetulan SPT Masa PPNnya.

Rangkuman di atas merupakan permasalahan di lapangan yang menjadi sumber sengketa. Adapun pemahaman ataupun pendapat di atas diperoleh dari berbagai pihak yaitu actor state (penyelenggara negara), actor private (swasta), dan civil society (aktor masyarakat) yang mengungkapkan berbagai pendapat yang berbeda-beda dalam menyikapi kebijakan Pasal 9 UU PPN secara parsial dan hanya fokus pada ayat (9) yaitu pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak tidak sama.

D. Hubungan Tiga Norma Dalam Pasal 9 UU PPN

Dari sistematika norma Pasal 9 UU PPN ayat (2) menjadi bagian penting yang menjadi jiwa Pasal 9 UU PPN. Operasionalisasi dari ayat (2) diatur pada ayat-ayat selanjutnya.

Secara spesifik ayat (8) dalam Pasal 9 UU PPN walaupun tidak disebut sebagai sanksi namun kandungan ayat (8) adalah hal-hal yang terlarang untuk dilakukan oleh PKP. Dalam hal PKP melakukan hal yang dilarang dalam ayat (8) maka pengkreditan Pajak Masukan tidak dapat diberlakukan.

Khusus pada Pasal 9 ayat (8) huruf i, yaitu “pengkreditan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak dapat diberlakukan bagi pengeluaran untuk:

i.   perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Pajak Masukannya tidak dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, yang ditemukan pada waktu dilakukan pemeriksaan”,

merupakan pantangan untuk dilakukan oleh PKP dalam implementasi ketentuan materiil pada norma ayat (2).

Norma ayat (2) dan ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN merupakan aturan rigid yang harus dijalankan oleh para PKP. Kondisi dan keadaan yang sulit dalam pelaksanaan kedua norma tersebut pada dasarnya dipahami oleh para penyusun UU PPN.

Berdasarkan paparan tiga norma yang terkait dengan sengketa yaitu ayat (2), ayat (8) huruf i, dan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN, berikut ini penjelasan hubungan ketiga norma dimaksud:

1. Sesuai dengan norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN, ketentuan materiilnya yaitu Pajak Masukan yang telah dibayar dan dibuktikan dengan faktur pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama.
2. Implementasi Pasal 9 ayat (2) UU PPN sangat rigid yaitu PKP melaporkan faktur pajak, atas perolehan atau pemanfaatan BKP/JKP masa Januari 2020, dan atas penyerahan produk milik PKP atau penyerahan jasa oleh PKP kepada konsumen sekaligus memungut PPN pada masa Januari 2020, dalam SPT Masa PPN Januari 2020.
3. Dari contoh kasus ‘Pajak Masukan tidak dilaporkan dalam SPT Masa PPN dalam Masa Pajak yang Sama’ di atas, bahwa pelanggaran ketentuan materiil Pasal 9 ayat (2) UU PPN akan berdampak bagi PKP. Bila PKP tidak mampu mengkreditkan Pajak Masukan masa Januari 2020 dengan Pajak Keluaran yang dipungut selain pada masa Januari 2020 akan dikenakan ketentuan Pasal 9 ayat (8) huruf i UU PPN, artinya pengkreditan Pajak Masukan tidak berlaku.
4. Tidak semua PKP mampu melaksanakan ketentuan materiil ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN mengingat banyak faktor yang terjadi di luar kendali dari PKP selaku pemungut PPN, misalnya faktur pajak yang terlambat diterima. PKP dengan ratusan/ribuan transaksi harus mengadministrasikan faktur pajak dan pelaporan SPT Masa normal dan pembetulan SPT Masa pada Masa Pajak berjalan yang ekstra luar biasa.
5. Perlu diingat kembali bahwa ayat (2) merupakan aturan yang rigid dalam implementasinya dan dikawal dengan ketentuan larangan pada ayat (8) huruf i. Dalam hal PKP menjalankan pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa yang tidak sama, sebagaimana diatur pada ayat (8) huruf i maka pengkreditan Pajak Masukan yang telah dilaporkan dalam SPT Masa PPN tidak berlaku.
6. Kemunculan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN tidak tanpa sebab dan tentunya kondisi yang dihadapi PKP selaku pemungut PPN menjadi perhatian para penyusun UU PPN. Sesuai dengan penjelasan Pasal 9 ayat (9) UU PPN terdapat alasan kemunculan norma pada ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN ini muncul yaitu Faktur Pajak yang terlambat diterima.
7. Sesuai penjelasan norma ayat (9), kemunculan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN merupakan akomodasi kepentingan PKP sebagai pihak yang dipercaya untuk memungut dan menyetorkan PPN. PKP diberikan kemudahan, keluasan waktu, dan fleksibilitas pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya dengan Pajak Keluaran yang tidak sama. Kemudahan atau kelonggaran ini pun dengan catatan tebal yang perlu diperhatikan yaitu masa perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir.
8. Tidak diketahui secara pasti apakah draft awal UU PPN telah memperhitungkan faktor yang terjadi di luar kendali dari PKP selaku pemungut PPN ataukah isu akomodasi kepentingan PKP dalam meringankan beban administrasi faktur pajak merupakan isu yang timbul dari pembahasan bersama di DPR. Pada akhirnya disepakati bahwa pada norma ayat (9) diberikan kemudahan berupa perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan paling lama tiga bulan, yang artinya tidak seterusnya atau sementara.
9. Dapat dimaklumi secara sistematika penyusunan norma hukum dalam Pasal 9 UU PPN bahwa norma ayat (2) dan ayat (9) tidak disusun berurutan dan secara kandungan norma sangat bertentangan:

• Norma ayat (2) hanya memperkenankan ‘Pajak Masukan dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama,
• Pada norma ayat (9) diperkenankan “Pajak Masukan dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang tidak sama” tetapi implementasi norma ayat (9) merupakan hal yang terlarang untuk dilakukan oleh PKP sebagaimana diatur pada ayat (8) huruf i,
• Norma ayat (9) memperkenankan hal yang dilarang ayat (8) huruf i dalam jangka waktu tiga bulan. Artinya dengan berlakunya norma ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN, larangan sebagaimana diatur dalam ayat (8) huruf i tidak berlaku untuk sementara.

10. Sesuai norma ayat (9) disebutkan pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan, hal ini mengandung makna Pajak Masukan dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang tidak sama untuk jangka waktu tiga bulan atau tidak terus menerus atau hanya berlaku sementara. Artinya setelah jangka waktu berlakunya norma ayat (9) telah habis atau dilampaui maka norma ayat (2) berlaku kembali.

11. Perlu diingat bahwa cara pengkreditan Pajak Masukan hanya dua cara, yang diatur pada norma ayat (2) dan norma ayat (9). Norma ayat (2) tidak ada jangka waktu pemberlakuan namun norma ayat (9) paling lama hanya tiga bulan. Hal ini mengandung konsekuensi yaitu:

• setelah tiga bulan jangka waktu perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan dilampaui, norma ayat (2) kembali berlaku,
• setelah tiga bulan jangka waktu perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan dilampaui, norma ayat (8) huruf i kembali berlaku

artinya norma ayat (9) hanya berfungsi menunda berlakunya ayat (2) dan norma ayat (8) huruf i paling lama tiga bulan.

12. Dengan konsekuensi norma ayat (2) kembali berlaku setelah jangka waktu tiga bulan dilampaui maka “sanksi” yang tercantum pada norma ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN dapat digunakan oleh pemeriksa pajak untuk mengoreksi pengkreditan Pajak Masukan yang tidak sesuai dengan norma ayat (2).

13. Perlu diingat kembali bahwa cara pengkreditan Pajak Masukan hanya ada dua yaitu pada Masa Pajak yang sama dan pada Masa Pajak yang tidak sama. Setelah masa perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan tiga bulan dilampaui artinya tidak ada cara lain untuk mengkreditkan Pajak Masukan selain kembali pada norma ayat (2) yaitu melalui prosedur pembetulan SPT Masa PPN sebagaimana diuraikan dalam penjelasan Pasal 9 ayat (9) UU PPN. Inilah tujuan dari penjelasan Pasal 9 ayat (9) UU PPN yang secara eksplisit menyebutkan pembetulan SPT Masa PPN sesuai masa faktur pajak diterbitkan.

E. Simpulan Akhir

Hasil riset norma hukum Pasal 9 UU PPN menemukan bahwa:

1. Ada hubungan yang erat antara norma ayat (2), ayat (8) huruf i, dan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN yang merupakan norma-norma yang mengatur secara bersama mekanisme pengkreditan Pajak Masukan dengan Pajak Keluaran.
2. Norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN secara rigid mengatur Pajak Masukan suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama.
3. Dalam prakteknya PKP dituntut untuk menjalankan norma ayat (2) secara benar dan disiplin mengingat dalam Pasal 9 UU PPN mengandung larangan yang bila dijalankan, PKP akan terkena konsekuensi pengkreditan Pajak Masukan yang tidak diberlakukan. Larangan dimaksud adalah pelaporan Pajak Masukan pada SPT Masa PPN selain Masa Pajak dari Pajak Masukan sebagaimana diatur pada ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN. Artinya pelaporan SPT Masa PPN secara materiil harus memenuhi norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN.
4. Sesuai penjelasan ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN diketahui latar belakang munculnya perpanjangan masa pengkreditan Pajak Masukan antara lain Faktur Pajak terlambat diterima. Berdasarkan penjelasan dimaksud mengindikasikan para penyusun UU PPN mempertimbangkan faktor di luar kendali Wajib Pajak dalam memunculkan kebijakan perpanjangan masa pengreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya paling lama tiga bulan setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir.
5. Norma ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN memberikan kemudahan, keluasan waktu, dan fleksibilitas pengkreditan Pajak Masukan pada Masa Pajak berikutnya dengan Pajak Keluaran yang tidak sama paling lama tiga bulan, yang artinya tidak terus menerus atau sementara.
6. Perlu diingat bahwa cara pengkreditan Pajak Masukan hanya dua cara, yang diatur pada norma ayat (2) dan norma ayat (9). Norma ayat (2) tidak ada jangka waktu pemberlakuan namun norma ayat (9) paling lama hanya tiga bulan atau sementara. Hal ini mengandung konsekuensi yaitu:
   • setelah tiga bulan jangka waktu perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan dilampaui, norma ayat (2) kembali berlaku, dan
   • setelah tiga bulan jangka waktu perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan dilampaui, norma ayat (8) huruf i kembali berlaku,
   • artinya norma ayat (9) hanya berfungsi menunda berlakunya ayat (2) dan norma ayat (8) huruf i paling lama tiga bulan.
7. Tiga bulan masa perpanjangan pengkreditan Pajak Masukan yang telah dilampaui menjadi mulai kembalinya norma ayat (2) berlaku yang artinya Pajak Masukan yang Masa Pajaknya masih terima setelah periode tiga bulan harus memenuhi ketentuan Pajak Masukan suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungut pada Masa Pajak yang sama, dengan menggunakan prosedur pembetulan SPT Masa PPN.
8. Secara eksplisit hal di atas telah dijelaskan dalam penjelasan Pasal 9 UU PPN yaitu “Dalam hal jangka waktu tersebut telah dilampaui, pengkreditan Pajak Masukan tersebut dapat dilakukan melalui pembetulan Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai yang bersangkutan”.
9. Selama ini implementasi Pasal 9 ayat (9) yang dilakukan secara parsial sebagaimana dijelaskan dalam sumber permasalahan sengketa. Pada hakikatnya ayat (9) dalam Pasal 9 UU PPN bersifat temporer tiga bulan setelah Masa Pajak dari Pajak Masukan berakhir dan pada periode berikutnya dikembalikan pada norma ayat (2) dalam Pasal 9 UU PPN. Secara paralel norma larangan sebagaimana diatur pada ayat (8) huruf i dalam Pasal 9 UU PPN pun kembali berlaku dan dikenakan dalam hal PKP tidak mempraktikkan norma ayat (2) secara benar.
10. Berdasarkan penjelasan di atas, terhadap permasalahan yang timbul dari perbedaan interpretasi Pasal 9 ayat (9) UU tidak terlepas dari pemahaman yang hanya melihat norma Pasal 9 ayat (9) UU PPN secara independen atau berdiri sendiri dan tidak memahami kemunculan secara historis norma dimaksud. Selama norma ini masih berlaku hendaknya tetap memperhatikan norma-norma lain yang terkait sehingga tidak menimbulkan tumpang tindih dan kerancuan hukum. Adapun terhadap interpretasi Pasal 9 ayat (9) UU PPN hendaknya dikembalikan pada otoritas yang berwenang yang merupakan institusi yang bertugas menjaga kewibawaan hukum dan menjalankan kebijakan yang tertuang dalam UU PPN secara konsisten. Pemahaman di atas merupakan pandangan pribadi yang tentunya memiliki keterbatasan informasi dan pengetahuan atas permasalahan pengkreditan Pajak Masukan.